W polskiej spółce akcyjnej zasadniczo istnieje konieczność szczegółowego badania wartości wkładów niepieniężnych wnoszonych w zamian za akcje, przez założycieli lub zarząd spółki akcyjnej przez biegłego rewidenta.

Podmiotem dokonującym wyceny jest spółka akcyjna mająca nabyć prawa do udziałów/akcji wnoszonych w formie aportu do spółki. W przypadku, kiedy aporty są wnoszone na etapie zawiązywania spółki, będą to założyciele spółki akcyjnej, w przypadku, kiedy dzieje się to w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki, sprawozdanie sporządza zarząd. Wyceny dokonuje, więc zarząd/założyciele w formie pisemnego sprawozdania.

Obowiązek sporządzenia pisemnego sprawozdania w tym zakresie uzasadniony jest potrzebą wykazania zasadności dokonania przez spółkę przydziału określonej ilości akcji w zamian za ekwiwalentnie przenoszone na spółkę udziały/akcje, wnoszone, jako wkłady niepieniężne. W sprawozdaniu należy wówczas umotywować zamierzoną transakcję, w tym także objęcie akcji za wkłady niepieniężne. Treść sprawozdania w zakresie minimalnym została określona w art. 311 § 1 KSH, który przewiduje, iż przedmiotowe sprawozdanie powinno zawierać, w szczególności:

1. przedmiot wkładów niepieniężnych oraz liczbę i rodzaj wydawanych w zamian za nie akcji i innych tytułów uczestnictwa w dochodach lub w podziale majątku spółki,
2. mienie nabywane przed zarejestrowaniem spółki oraz wysokość i sposób zapłaty,
3. usługi świadczone przy powstaniu spółki oraz wysokość i sposób wynagrodzenia,
4. osoby, które wnoszą wkłady niepieniężne, zbywają spółce mienie lub otrzymują wynagrodzenie za usługi,
5. zastosowaną metodę wyceny wkładów.

Wyceny wkładów należy dokonywać zgodnie z zasadami obowiązującymi w zakresie wyceny bilansowej lub księgowej. Szczególne regulacje dotyczące metod wyceny aktywów, znajdują się w Ustawie o rachunkowości, zgodnie z którą poszczególne składniki aktywów i pasywów wycenia się stosując rzeczywiście poniesione na ich nabycie koszty.

Sprawozdanie zarządu/założycieli należy poddać badaniu jednego albo kilku biegłych rewidentów w zakresie jego prawdziwości i rzetelności, jak również celem określenia, jaka jest wartość godziwa wkładów niepieniężnych i czy odpowiada ona co najmniej wartości nominalnej obejmowanych za nie akcji, bądź wyższej cenie emisyjnej akcji.

Szczegółowe zasady badania przez biegłego sprawozdania z wyceny wkładów niepieniężnych określa art. 312 KSH. Biegłego rewidenta wyznacza sąd rejestrowy właściwy ze względu na siedzibę spółki dokonującej wyceny. Opinia biegłego rewidenta powinna oceniać metodę wyceny wkładów niepieniężnych przyjętą w sprawozdaniu. Biegły rewident sporządza opinię w dwóch egzemplarzach i składa ją wraz ze sprawozdaniem sądowi rejestrowemu, który jeden egzemplarz przez siebie poświadczony wydaje z kolei zarządowi/założycielom. Sąd rejestrowy czuwa nad czynnościami dokonywanymi przez biegłego, w szczególności określa wynagrodzenie za pracę biegłego rewidenta i zatwierdza rachunek jego wydatków. Wzmianka o złożeniu opinii przez biegłego rewidenta w sądzie rejestrowym powinna być ogłoszona przez spółkę przed dniem zarejestrowania spółki lub podwyższenia kapitału zakładowego.

W przypadku sporu między zarządem/założycielami a biegłym rewidentem, jest on rozstrzygany przez sąd rejestrowy na wniosek zarządu/założycieli. Na postanowienie sądu wydane w wyniku rozpatrzenia wniosku nie przysługuje środek odwoławczy, przy czym może on wyznaczyć nowego biegłego rewidenta, jeżeli uzna to za uzasadnione.

W przypadku, kiedy wnoszony wkład niepieniężny zgodnie ze wspomnianymi powyżej przepisami obowiązującymi w tym zakresie, nie był przedmiotem badania biegłego rewidenta, spółka ogłasza w terminie miesiąca od dnia wniesienia wkładu:

1. opis przedmiotu wkładu, jego wartość, źródło wyceny oraz metodę wyceny;
2. oświadczenie, czy przyjęta wartość wkładu odpowiada jego wartości godziwej oraz liczbie i wartości nominalnej akcji obejmowanych w zamian za ten wkład bądź wyższej cenie emisyjnej akcji;
3. oświadczenie stwierdzające brak nadzwyczajnych bądź nowych okoliczności wpływających na wycenę wkładu.

Sposób określenia wartości wkładu niepieniężnego jest uzależniony od rodzaju przedmiotu aportu.

W spółkach z o.o. wyceny wnoszonych wkładów dokonują wspólnicy, ale wycena ta nie może być zaniżona w stosunku do wartości rynkowej wnoszonego wkładu. Za zawyżenie wartości wkładu odpowiadają solidarnie: wspólnik wnoszący wkład oraz członkowie zarządu. Wartość aportów nie może być również niższa od wartości nominalnej obejmowanych za nie udziałów.

Art. 16g ust. 1 pkt 4 updop, jako wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych do spółki w postaci aportu pozwala przyjmować ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast w razie przekształcania spółki, połączenia i podziału podmiotów czy też wniesienia aportu w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wartość początkową tychże środków ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych (art. 16g ust. 9 updop).

Bilansowo (na podstawie art. 28 ust. 1 pkt 1 uor) środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wycenia się (nie rzadziej niż na dzień bilansowy) według cen nabycia lub kosztów wytworzenia lub wartości przeszacowanej (po aktualizacji wyceny środków trwałych), pomniejszonej o przewidziane przepisem odpisy.

Natomiast, jak orzekł w wyroku z 7 października 2005 r. Sąd Najwyższy, wyceny nieruchomości wniesionej jako wkład do spółki z o.o., powinien dokonać biegły rzeczoznawca majątkowy, na podstawie ustawy z 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (wyrok SN z 7 października 2005 r., IV CK 106/05, OSNC 2006, nr 7-8, poz. 128).

Wniesienie aportu jest jedną z najczęściej spotykanych form nieodpłatnego nabycia, mającą miejsce przy tworzeniu nowej spółki handlowej lub przy podwyższeniu kapitału zakładowego spółki istniejącej. Przedmiot wkładu niepieniężnego aby mógł stanowić pokrycie udziałów musi posiadać tzw. zdolność aportową – aportem mogą być zbywalne prawa majątkowe oraz rzeczowe składniki majątku, dla których można wiarygodnie ustalić określoną wartość ekonomiczną.

Wyceny środka trwałego wniesionego w drodze aportu dokonuje się w umowie spółki lub uchwale wspólników. Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. W przypadku braku informacji o cenie sprzedaży netto wkładu niepieniężnego podstawą wyceny powinna być wartość oszacowana przez biegłego.

Odpisy amortyzacyjne stanowią koszt uzyskania przychodów. Należy jednak pamiętać, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej, m.in. środków trwałych nabytych w formie wkładu niepieniężnego od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Reasumując, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne zostają wprowadzone do ksiąg rachunkowych Spółki według wartości rynkowej, zgodnie z załącznikiem do aktu notarialnego (wyceną przedsiębiorstwa). Od tej wartości jest dokonywana amortyzacja dla celów rachunkowych. Odpisy amortyzacyjne od pozostałej wartości (wartość firmy) nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Co ważne, jeżeli do spółki mającej osobowość prawną wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania. Wniesienie aportu nie podlega też VAT, gdy jego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

3. Wniesienie aportem środków trwałych przedsiębiorstwa. Wniesienie aportu w postaci środków trwałych odbywa się analogicznie do wnoszenia aportem całego przedsiębiorstwa. Wyceny środka trwałego wniesionego w drodze aportu dokonuje się w umowie spółki lub uchwale wspólników; wartość początkowa takiego środka trwałego powinna być równa wartości nominalnej przyznanych w zamian udziałów. Za wartość początkową środków trwałych uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej – ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Podstawą wyceny powinna być wartość oszacowana przez biegłego. Odpisy amortyzacyjne ustalone stanowią koszty uzyskania przychodów.